При расторжении договора аренды необходимо достичь соглашения об урегулировании расходов арендатора на арендованное имущество. Арендатор может либо распорядиться улучшениями самостоятельно, либо оставить их себе за определенную плату. Влечет ли за собой удержание улучшений арендодателем какие-либо последствия в отношении НДС?
НДС применяется к предоставлению услуг и поставке товаров. Поставка товаров — это передача права распоряжения товарами собственником. Поставка услуг, с другой стороны, — это любое исполнение обязательств, не являющееся поставкой товаров. Следовательно, является ли удержание арендодателем здания, возведенного арендатором, поставкой товаров или поставкой услуг? Это имеет существенные последствия для НДС. Если это поставка услуг, то платеж, произведенный арендатору, будет облагаться НДС. Однако, если это поставка товаров, то (при соблюдении установленных законом условий) могут применяться льготы по НДС.
Согласно статье 48 Гражданского кодекса, здание является составной частью земельного участка. Арендодатель, как собственник земли, следовательно, является также собственником здания. Таким образом, право распоряжаться имуществом как собственник не может быть передано, поскольку субъект, которому будет осуществлена передача, уже является собственником. В таком случае это будет представлять собой услугу, что повлечет за собой обязательное обложение НДС. Эта позиция также была выражена директором Национальной налоговой информационной службы в опубликованных разъяснениях, в том числе:
– 0115-KDST2-2.4012.10.2019.1.ACE от 6 декабря 2019 г., или
– 0111-KDIB3-1.4012.809.2023.2.AB от 8 января 2024 г.
Однако эта позиция неверна. Согласно решению Высшего административного суда от 27 сентября 2024 года, дело № I ФСК 95/21: «Если арендодатель после окончания срока аренды решает оставить себе улучшения в обмен на оплату бывшему арендатору улучшений, оставшихся на арендованном объекте недвижимости, и такие улучшения подпадают под определение товаров в значении статьи 2, пункт 6 Закона о НДС – что, несомненно, имеет место в случае здания – мы имеем дело с поставкой товаров в соответствии со статьей 7, пункт 1 Закона о НДС». Суд отметил, что фраза «распоряжение товарами как собственник», используемая в Законе о НДС, не тождественна правам собственности в гражданском праве. Для распоряжения товарами как собственник важен не юридический, а фактический и экономический аспект. Поскольку арендатор понес расходы на строительство здания и использовал его в течение срока аренды, это означает, что он распорядился им как собственник. По окончании срока аренды это право может быть передано арендодателю, что будет означать поставку товара.
Эта позиция подтверждается также прецедентным правом Суда Европейского союза. В деле C-320/88 Суд установил, что термин «поставка товаров» в значении статьи 5(1) Шестой директивы (в настоящее время статья 14(1) Директивы 112) также означает передачу права распоряжения товарами как собственника, даже если нет юридической передачи права собственности. В своем решении от 21 марта 2007 года по делу C-111/05 Суд подтвердил, что понятие «поставка товаров» не связано напрямую с правом собственности.
Вкратце, отказ арендатора от зданий, построенных на арендованной земле, будет считаться поставкой товаров. Это означает, что освобождение от налога на поставку зданий возможно при соблюдении условий, указанных в Законе о НДС.
Данная статья носит исключительно информационный характер и не является юридической консультацией.
Закон действует по состоянию на 18 октября 2025 года.
Автор/редактор серии:
