Нещодавнє рішення Суду ЄС у справі T-233/25 (Mokoryte) є одним із найважливіших нещодавніх рішень щодо взаємозв'язку між цивільно-правовою цесією дебіторської заборгованості та правом на коригування бази оподаткування ПДВ. Це рішення особливо важливе для будівельної галузі та суб'єктів господарювання, що працюють за багаторівневими моделями контрактів, де цесія дебіторської заборгованості є поширеною практикою.
Відправною точкою для аналізу є стаття 90(1) Директиви 2006/112/ЄС, яка передбачає можливість зменшення оподатковуваної бази у разі, серед іншого, повної або часткової несплати. Це положення відображає фундаментальний принцип нейтральності ПДВ, згідно з яким податок не повинен стягуватися з платника податків у тій частині, в якій він не отримав винагороду за свої послуги.
Однак справа Мокорите виявляє межі цього принципу, особливо в ситуаціях, коли цивільно-правові структури втручаються у податкові відносини.
Факти справи були досить типовими для будівельного ринку. Забудовник замовив проект підряднику, який потім доручив частину робіт субпідряднику. Через неплатоспроможність забудовника підрядник не отримав платежу, що призвело до невиконання зобов'язань субпідряднику. Щоб частково врегулювати свої зобов'язання, підрядник переуступив свою дебіторську заборгованість перед забудовником субпідряднику. Однак зрештою ця дебіторська заборгованість виявилася безнадійною через завершення процедури банкрутства забудовника без задоволення його кредиторів.
Субпідрядник, визнаючи, що він поніс економічний тягар невиплаченої винагороди, виставив коригувальні рахунки-фактури та зменшив базу оподаткування ПДВ. Однак податкові органи відмовили у праві на виправлення, заявивши, що лише підрядник, як прямий постачальник послуг забудовнику, мав право на таку платницю податків.
Суд ЄС поділяв цю позицію, сформулювавши чітку тезу: субпідрядник, який придбав дебіторську заборгованість шляхом цесії, не має права коригувати базу оподаткування ПДВ у разі її безвідшкодування.
Ключовим елементом обґрунтування рішення є розмежування двох окремих оподатковуваних операцій. Перша відбувається між субпідрядником та підрядником, а друга – між підрядником та забудовником. Суд наголосив, що ці відносини є незалежними з точки зору ПДВ і не можуть бути «поєднані» за допомогою цивільно-правових конструкцій.
Щодо першої операції, Суд встановив, що зобов'язання підрядника перед субпідрядником було повністю врегульовано – частково шляхом грошової оплати, а частково шляхом цесії дебіторської заборгованості. Важливо, що цесія була класифікована як форма винагороди з економічною цінністю. Це означає, що не було жодної причини несплати субпідрядником, яка могла б виправдати коригування ПДВ.
Однак ще важливішою є друга частина міркувань Суду, яка стосується самої сутності права на виправлення. Суд чітко заявив, що це право тісно пов'язане зі статусом платника податків як суб'єкта господарювання, відповідального за ПДВ за певною операцією. Іншими словами, воно доступне лише для суб'єкта господарювання, який поставив товари або надав послуги та сплатив податок на цій підставі.
Наслідком такого підходу є відмова від можливості «передавання» права на коригування разом із дебіторською заборгованістю. Суд чітко наголосив, що Директива про ПДВ не передбачає механізму передачі статусу платника податків або пов’язаних з ним прав через цивільно-правові операції, такі як цесія дебіторської заборгованості.
Цей аргумент був додатково підкріплений посиланням на принцип нейтральності ПДВ. Всупереч інтуїції платників податків, цей принцип не виправдовує надання права на виправлення будь-якій організації, яка понесла економічний тягар несплати. Його функція полягає в тому, щоб забезпечити, щоб податок не обтяжував початкового платника податків настільки, наскільки він не отримав винагороду. У цьому випадку ця організація була підрядником, а не субпідрядником як правонаступником.
Це рішення має далекосяжні практичні наслідки. По-перше, воно підтверджує автономію законодавства про ПДВ від цивільного права. Такі конструкції, як цесія дебіторської заборгованості, хоча й є ефективними у сфері зобов'язань, не призводять автоматично до податкових наслідків щодо прав та обов'язків, пов'язаних з ПДВ. По-друге, рішення обмежує можливості оптимізації оподаткування шляхом «перекладання» ризику безнадійної заборгованості на суб'єктів господарювання, які потенційно могли б отримати вигоду від податкових коригувань.
З практичної точки зору, це означає, що необхідна особлива обережність при структуруванні розрахунків у ланцюгах субпідряду. Цесія дебіторської заборгованості не повинна розглядатися як інструмент, що дозволяє передавати право на списання безнадійної заборгованості. Суб'єкти господарювання, які набувають дебіторської заборгованості, повинні враховувати, що ризик її неможливості стягнення буде економічним, а не податковим. Питання полягає в тому, чи підтримає Верховний адміністративний суд цю позицію та нарешті закриє один із найспірніших розділів польсько-естонського податку на прибуток підприємств.
Ця стаття призначена лише для ознайомлення та не є юридичною консультацією.
Закон чинний станом на 4 травня 2026 року.
Автор/редактор серії:
