Niewątpliwą zaletą ryczałtu od dochodów spółek, nazywanym również estońskim CIT, jest brak opodatkowania dochodu, do czasu gdy pozostaje on w spółce, lub zostaje przeznaczony na jej dalszy rozwój. Celem bowiem wprowadzenia do polskiego porządku prawnego tego rozwiązania było zapewnienie rozwoju spółkom. Zgodnie jednak z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązek podatkowy przy estońskim CIT wystąpi nie tylko w sytuacji wypłaty dywidendy na rzecz wspólników.
Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poza dywidendą, opodatkowaniu podlega również:
- zysk przeznaczony na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem
- ukryte zyski (dochód z tytułu ukrytych zysków)
- wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą)
- nadwyżka wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) – w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części
- suma zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) – w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem
- Jak wskazano w Przewodniku do ryczałtu od dochodów spółek, opublikowanym przez Ministerstwo Finansów, przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest co do zasady efektywna dystrybucja zysku przez podmiot opodatkowany ryczałtem, w tym przede wszystkim na rzecz jej wspólnika. Przepisy nie ograniczają się jednak wyłącznie do opodatkowania dywidendy, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem zysku netto.
Do pozycji budzących wątpliwości ww. listy należą z pewnością ukryte zyski. Ustawodawca w art. 28m ust 3 ustawy o CIT zdefiniował je jako świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.
W ww. Objaśnieniach Ministerstwo Finansów, wskazało natomiast, że dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.
O tym czy dane świadczenie stanowi, czy nie stanowi ukrytego zysku wypowiadał się również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w licznych interpretacjach indywidualnych.
W wydanej 13.05.2022 r. interpretacji znak 0111-KDIB1-3.4010.58.2022.2.IM, organ interpretacyjny stwierdził, że nie stanowią ukrytych zysków usługi niematerialne, w tym usługi doradcze, jeżeli:
- wynagrodzenie zostanie ustalone na warunkach rynkowych
- powiązanie między spółką a wspólnikiem nie będzie miało wpływu na warunki zawarcia transakcji
- wynagrodzenie jest należne za rzeczywiście świadczone usługi.
Natomiast w wydanej 25.01.2022 r. interpretacji znak 0111-KDIB1-2.4010.554.2021.2.AK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że nie stanowi dochodu z ukrytego zysku czynsz płacony wspólnikowi przez spółkę za wynajem nieruchomości niezbędnych do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej, jeżeli zostały spełnione ww. warunki.
Podobnie, przy spełnieniu ww. warunków, ukrytym zyskiem nie będzie cena nabycie towarów od podmiotu powiązanego w celu ich dalszej odsprzedaży przez spółkę zajmującą się dystrybucją, co stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 16 lutego 2023 r.
Podatek od ukrytych zysków nie wystąpi także przy wykorzystywaniu samochodów służbowych przez pracowników i członków zarządu, jeżeli nie są wspólnikami (interpretacja z 11 stycznia 2023 r. znak 0114-KDIP2-1.4010.183.2022.1.PP). Nie oznacza to jednak, że w takiej sytuacji nie powstanie obowiązek podatkowy przy opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
Ustawodawca wskazał również, że ukrytym zyskiem nie będzie wynagrodzenie wypłacone wspólnikowi za świadczenie pracy na podstawie umowy o pracę, czy pełnienie funkcji członka zarządu. Istotne jest jednak, by wypłacane wynagrodzenie miesięcznie nie przekraczało pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego w danej spółce z tego tytułu oraz by nie przekroczyło pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw.
W przypadku samochodów służbowych warto zauważyć, że obowiązek podatkowy wystąpi przy ich wykorzystywaniu do celów prywatnych zarówno przez wspólników (ukryty zysk), jak i przez pozostałe osoby (wydatki niezwiązane z działalnością). Podstawą opodatkowania w takiej sytuacji będzie 50% kosztów poniesionych w związku z używaniem auta.
Estoński CIT stanowi ciekawą alternatywę dla klasycznego sposobu opodatkowania spółek. Dla wielu podatników przynosi on realne korzyści. Wymaga jednak od nich dokładnego przemyślenia każdego wydatku pod kątem mogącego powstać obowiązku podatkowego.
Niniejszy artykuł ma charakter informacyjny i nie jest to porada prawna.
Stan prawny na dzień 27 lutego 2023 r.
autor:
