Problem i dotychczasowe stanowisko organów
Wydanie towaru osobie podszywającej się pod rzeczywistego kontrahenta nie stanowi dostawy opodatkowanej VAT i nie rodzi po stronie sprzedawcy przychodu należnego w CIT. Do takich wniosków doszedł Naczelny Sąd Administracyjny w trzech wyrokach wydanych w maju i czerwcu 2026 r.: z 7 maja 2026 r., I FSK 1641/23, z 12 maja 2026 r., I FSK 1458/23, oraz z 26 czerwca 2026 r., II FSK 838/25.
Schemat oszustwa jest powtarzalny. Sprawca posługuje się danymi istniejącego, wiarygodnego przedsiębiorcy (zwykle zagranicznego), prowadzi korespondencję z fałszywych adresów e-mail, składa zamówienie z odroczonym terminem płatności i wskazuje przewoźnika lub zmienione miejsce dostawy. Po upływie terminu płatności rzeczywisty podmiot, którego dane wykorzystano, oświadcza, że żadnego zamówienia nie składał.
W każdej z omawianych spraw Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ przyjmował, że skoro sprzedawca dobrowolnie wydał towar, a odbiorca uzyskał możliwość dysponowania nim, doszło do dostawy towarów (w tym wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów), zaś brak zapłaty nie wpływa ani na opodatkowanie VAT, ani na powstanie przychodu należnego.
VAT: wyłudzenie nie jest dostawą towarów
Przedmiotem opodatkowania jest odpłatna dostawa towarów, rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów zakłada wywóz towarów w ramach dostawy towarów do państwa UE, a zatem również wymaga uprzedniego ustalenia, że dostawa w ogóle nastąpiła.
W sprawie I FSK 1641/23 spółka przyjęła zamówienie od osoby podającej się za przedstawiciela kontrahenta z Francji, po uprzedniej weryfikacji jego statusu w systemie VIES. Towar wydano przewoźnikowi, a transakcję udokumentowano fakturami, dokumentacją magazynową i listami przewozowymi. Wniosek o interpretację obejmował kwalifikację wydania towaru w VAT oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu lub nabyciu wydanych towarów. WSA w Krakowie uchylił interpretację wyrokiem z 26 stycznia 2023 r., I SA/Kr 1154/22, a NSA oddalił skargę kasacyjną Dyrektora KIS. NSA wskazał, że dostawa wymaga przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na określony podmiot oraz odpłatności, a spółka, działając pod wpływem błędu wywołanego oszustwem, nie dokonała zamierzonego i świadomego przeniesienia tego prawa na konkretnego nabywcę.
Z kolei w stanie faktycznym w wyroku NSA I FSK 1458/23 spółka, producent opakowań papierowych, w maju 2021 r. nawiązała kontakt z osobą podającą się za pracownika brytyjskiej spółki, sprawdziła kontrahenta w bazie VIES, zamówiła raport w wywiadowni gospodarczej i ustaliła 14-dniowy termin płatności. Towar wysłano do Francji, a spółka początkowo wykazała WDT, by następnie, ze względów ostrożnościowych, skorygować rozliczenie i wykazać dostawę krajową ze stawką 23%.
NSA przyjął, że pojęcie przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel jest szersze niż przeniesienie własności w rozumieniu prawa cywilnego, lecz zawsze zakłada po stronie dostawcy wolę przekazania innemu podmiotowi władztwa nad rzeczą. Sąd powołał wyrok TSUE z 14 lipca 2005 r., C-435/03 British American Tobacco i Newman Shipping (ECLI:EU:C:2005:464), w którym Trybunał stwierdził, że kradzież towarów nie wiąże się ze świadczeniem wzajemnym właściwym dla odpłatnej dostawy. Choć w sprawie nie doszło do klasycznej kradzieży, ekonomiczny sens oszustwa pozwalał zastosować tę samą ocenę: spółka, wprowadzona w błąd co do osoby kupującego, nie przeniosła prawa do rozporządzania towarem na znany podmiot brytyjski, lecz wydała towar oszustowi. Transakcja nie miała przy tym charakteru odpłatnego, ponieważ nieustalona osoba weszła w posiadanie towaru bezprawnie i nie uiściła należności.
Teza wyroku I FSK 1458/23 obejmuje sytuację, w której podatnik przy zachowaniu należytej staranności, w ramach dokonanej i udokumentowanej dostawy, staje się ofiarą przestępstwa, traci towar i nie otrzymuje zapłaty. Wobec braku woli przeniesienia własności na nieznanego nabywcę oraz braku odpłatności nie dochodzi wówczas do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Należyta staranność stanowi więc niezbędny element do braku opodatkowania.
CIT: brak kwoty należnej, brak przychodu
Zgodnie z art. art. 12 ust. 3 ustawy o CIT przychodami związanymi z działalnością gospodarczą są także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, przy czym za datę ich powstania uznaje się co do zasady dzień wydania rzeczy (art. 12 ust. 3a ustawy o CIT). Analogiczną konstrukcję przewiduje art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, co czyni omawiane stanowisko istotnym również dla przedsiębiorców będących osobami fizycznymi.
W sprawie II FSK 838/25 spółka otrzymała zamówienie od podmiotu podającego się za francuską spółkę. Przed zawarciem transakcji zweryfikowała kontrahenta w systemie VIES, sprawdziła jego dane rejestrowe i profile w mediach społecznościowych. Towar dostarczono, zapłata nie nastąpiła, a rzeczywisty kontrahent zaprzeczył zawarciu umowy. Śledztwo prowadzone w Polsce zostało umorzone postanowieniem z 13 marca 2023 r., a sprawę przekazano do dalszego prowadzenia organom francuskim.
Spółka pytała, czy przy zachowaniu należytej staranności jest zobowiązana rozpoznać przychód w wysokości ceny z faktury wystawionej na podmiot, którego dane wykorzystano, oraz czy może zaliczyć wartość utraconych towarów do kosztów uzyskania przychodów. Dyrektor KIS w interpretacji z 7 czerwca 2024 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.227.2021.23.S/KW, uznał, że przychodem jest również należność nieotrzymana. WSA w Krakowie oddalił skargę wyrokiem z 19 grudnia 2024 r., I SA/Kr 653/24. NSA natomiast uchylił w całości zarówno ten wyrok, jak i interpretację.
NSA uznał za rozstrzygające to, że sprzedawca nie dysponował żadnym podmiotem, od którego mógłby skutecznie dochodzić zapłaty: rzeczywisty kontrahent zaprzeczył zawarciu umowy, a tożsamość sprawców pozostała nieustalona. Skoro nie istnieje skuteczne roszczenie o zapłatę, nie powstaje kwota należna w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o CIT.
Należy zwrócić uwagę na cywilnoprawne aspekty takiej sytuacji. Jeżeli umowa nie została skutecznie zawarta albo sprzedawca skutecznie uchylił się od skutków oświadczenia woli złożonego pod wpływem podstępu (art. 86 § 1 k.c.), kwota należna nie powstaje. Uchylenie się następuje przez oświadczenie złożone na piśmie drugiej stronie (art. 88 § 1 k.c.), a uprawnienie wygasa w razie błędu z upływem roku od jego wykrycia (art. 88 § 2 k.c.). W praktyce trudność polega na wskazaniu adresata oświadczenia, gdy tożsamość sprawcy jest nieznana, co przemawia za skierowaniem oświadczenia co najmniej na dane kontaktowe użyte przez oszusta i udokumentowaniem tej czynności.
Orzecznictwo nie jest jeszcze ugruntowane. Wyrok II FSK 838/25 zapadł wbrew stanowisku sądu pierwszej instancji. Zakres orzeczenia należy oceniać ostrożnie, w szczególności w sytuacjach, w których sprzedawca zna tożsamość nabywcy i może skierować przeciwko niemu roszczenie.
Koszty: strata w środkach obrotowych
Brak przychodu i brak VAT należnego nie wyczerpują skutków zdarzenia, ponieważ sprzedawca poniósł wydatki na nabycie lub wytworzenie utraconego towaru. Wartość ta może co do zasady zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jako strata w środkach obrotowych
W praktyce organów podatkowych zaliczenie takiej straty do kosztów jest akceptowane, lecz pod rygorystycznymi warunkami. Po pierwsze, podatnik musi wykazać, że padł ofiarą oszustwa, a nie własnego niedbalstwa, co wymaga dowodów weryfikacji kontrahenta przed transakcją, takich jak sprawdzenie w systemie VIES, weryfikacja reprezentacji w rejestrach oraz prowadzenie korespondencji przed dokonaniem dostawy. Po drugie, utrata towaru nie może wynikać z naruszenia podstawowych procedur bezpieczeństwa wewnątrz przedsiębiorstwa ani z braku nadzoru.
Największe ryzyko dotyczy momentu ujęcia straty, który organy wiążą z jej definitywnością. Samo zawiadomienie o przestępstwie jest niewystarczające. Bezpieczne ujęcie kosztu wymaga prawomocnego postanowienia organów ścigania, w szczególności o umorzeniu postępowania wobec niewykrycia sprawców, które urzędowo potwierdza, że odzyskanie towaru lub jego równowartości nie jest możliwe.
Ilustracją jest stan faktyczny sprawy I FSK 1458/23, gdzie dochodzenie umorzono, a sąd rejonowy utrzymał to postanowienie w mocy po rozpoznaniu zażalenia spółki. Odmiennie przedstawia się sytuacja w sprawie II FSK 838/25, w której po umorzeniu śledztwa w Polsce postępowanie kontynuują organy francuskie. W takim układzie organ może kwestionować definitywność straty do czasu zakończenia postępowania zagranicznego, co należy uwzględnić przy wyborze okresu rozliczeniowego.
Wnioski praktyczne
Omawiane wyroki przesuwają ciężar sporu z pytania o fizyczne wydanie towaru na pytanie o należytą staranność sprzedawcy i realność zdarzenia przestępczego. To podatnik będzie musiał wykazać, że działał w dobrej wierze, zweryfikował kontrahenta i nie mógł rozpoznać oszustwa przed wydaniem towaru. Dokumentacja weryfikacji, korespondencja handlowa, dokumenty przewozowe oraz wezwania do zapłaty skierowane do rzeczywistego podmiotu powinny zostać zabezpieczone niezwłocznie po wykryciu oszustwa.
Po stronie VAT podatnik, który wykazał transakcję jako dostawę, powinien rozważyć korektę rozliczenia (art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej). Po stronie CIT lub PIT kluczowe jest udokumentowanie braku podmiotu zobowiązanego do zapłaty oraz ostrożnościowo, złożenie oświadczenia o uchyleniu się od skutków oświadczenia woli w terminie z art. 88 § 2 k.c. Moment ujęcia straty w kosztach należy natomiast powiązać z prawomocnym zakończeniem postępowania karnego.
Niniejszy artykuł ma charakter informacyjny i nie jest to porada prawna.
Stan prawny na dzień 19 października 2026 r.
Autor/Redaktor cyklu:
